ASPETTI LEGALI, FISCALI, TRIBUTARI, AMMINISTRATIVI DEI CIRCOLI E DELLE ASSOCIAZIONI SPORTIVE DILETTANTISTICHE
(Aggiornati al 31/12/2005)
CLASSIFICAZIONE AI FINI FISCALI DEI CIRCOLI E DELLE ASSOCIAZIONI SPORTIVE
I circoli e le associazioni “enti non commerciali”
Non sussistono dubbi sul fatto che i circoli e le associazioni sportive, sia per i fini statutari che perseguono, sia per l'attività effettivamente esercitata, vadano classificate fra i cosiddetti Enti non commerciali; tra gli enti cioè che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di un'attività commerciale e/o agricola (art. 73,comma 1, lettera e, del TUIR) per i quali il reddito complessivo è determinato dalla sommatoria dei redditi fondiari e/o di natura fondiaria se posseduti, di capitali o diversi ed infine, qualora l'associazione svolga una o più attività considerate dalla normativa vigente "commerciali", da redditi d'impresa (art. 143 TUIR), ciascuno determinato secondo le regole di ogni singola categoria o, in alcuni casi, se reddito d'impresa, anche secondo criteri forfetari.
Se è corretto affermare che in linea di principio tali enti sono assoggettati alla disciplina generale degli enti non commerciali è altrettanto corretto specificare che, facendo parte della categoria degli "enti associativi", sono destinatari di un particolare regime tributario agevolato, specialmente per le cessioni di beni e prestazioni di servizio rese all'interno dell'associazione. In conseguenza di quanto sopra, il trattamento fiscale delle operazioni poste in essere dai circoli e dalle associazioni sportive è disciplinato ai fini IRES dagli artt. 143, 144, 145, 146, 147, 148, 149, 150, del DPR 22/12/86 n° 917 (Testo unico delle imposte sui redditi: TUIR) nel testo attualmente in vigore, peraltro profondamente modificato dal D.Lgs. 4 dicembre 1997 n° 460, ed ai fini IVA principalmente dall'art. 4 del DPR n° 633/1972.
Attività non commerciali
Sia pure molto sinteticamente, la normativa fiscale citata (in particolare art. 4, comma 4, del DPR 633/72 e art. 148, comma 3 -ex art. Ili comma 3- del DPR 917/86) stabilisce che sia ai fini IVA che ai fini IRES, per le associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali e sportive le prestazioni specifiche rese ai soci, associati o partecipanti dietro compensi ad hoc, anche ottenuti sotto forma di contribuzione supplementare, non si considerano svolte nell'esercizio di attività commerciale purché le stesse siano effettuate in conformità alle finalità istituzionali (siano cioè previste dallo Statuto Sociale).
Dette prestazioni rimangono estranee al fisco anche quando sono rese a favore di altre associazioni svolgenti le stesse attività ed appartenenti alla medesima organizzazione locale o nazionale, ovvero ai soci di queste ultime (art. 148 TUIR) ne sono considerate commerciali le cessione di pubblicazioni "prevalentemente" cedute agli associati.
In linea generale pertanto le cessioni dei beni e le prestazioni di servizi resi ai soci dalle suddette associazioni non sono imponibili né ai fini IVA né ai fini IRES (ex IRPEG). Per maggiore comprensione possiamo semplificare nel presente prospetto le attività non considerate commerciali:
(Aggiornati al 31/12/2005)
CLASSIFICAZIONE AI FINI FISCALI DEI CIRCOLI E DELLE ASSOCIAZIONI SPORTIVE
I circoli e le associazioni “enti non commerciali”
Non sussistono dubbi sul fatto che i circoli e le associazioni sportive, sia per i fini statutari che perseguono, sia per l'attività effettivamente esercitata, vadano classificate fra i cosiddetti Enti non commerciali; tra gli enti cioè che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di un'attività commerciale e/o agricola (art. 73,comma 1, lettera e, del TUIR) per i quali il reddito complessivo è determinato dalla sommatoria dei redditi fondiari e/o di natura fondiaria se posseduti, di capitali o diversi ed infine, qualora l'associazione svolga una o più attività considerate dalla normativa vigente "commerciali", da redditi d'impresa (art. 143 TUIR), ciascuno determinato secondo le regole di ogni singola categoria o, in alcuni casi, se reddito d'impresa, anche secondo criteri forfetari.
Se è corretto affermare che in linea di principio tali enti sono assoggettati alla disciplina generale degli enti non commerciali è altrettanto corretto specificare che, facendo parte della categoria degli "enti associativi", sono destinatari di un particolare regime tributario agevolato, specialmente per le cessioni di beni e prestazioni di servizio rese all'interno dell'associazione. In conseguenza di quanto sopra, il trattamento fiscale delle operazioni poste in essere dai circoli e dalle associazioni sportive è disciplinato ai fini IRES dagli artt. 143, 144, 145, 146, 147, 148, 149, 150, del DPR 22/12/86 n° 917 (Testo unico delle imposte sui redditi: TUIR) nel testo attualmente in vigore, peraltro profondamente modificato dal D.Lgs. 4 dicembre 1997 n° 460, ed ai fini IVA principalmente dall'art. 4 del DPR n° 633/1972.
Attività non commerciali
Sia pure molto sinteticamente, la normativa fiscale citata (in particolare art. 4, comma 4, del DPR 633/72 e art. 148, comma 3 -ex art. Ili comma 3- del DPR 917/86) stabilisce che sia ai fini IVA che ai fini IRES, per le associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali e sportive le prestazioni specifiche rese ai soci, associati o partecipanti dietro compensi ad hoc, anche ottenuti sotto forma di contribuzione supplementare, non si considerano svolte nell'esercizio di attività commerciale purché le stesse siano effettuate in conformità alle finalità istituzionali (siano cioè previste dallo Statuto Sociale).
Dette prestazioni rimangono estranee al fisco anche quando sono rese a favore di altre associazioni svolgenti le stesse attività ed appartenenti alla medesima organizzazione locale o nazionale, ovvero ai soci di queste ultime (art. 148 TUIR) ne sono considerate commerciali le cessione di pubblicazioni "prevalentemente" cedute agli associati.
In linea generale pertanto le cessioni dei beni e le prestazioni di servizi resi ai soci dalle suddette associazioni non sono imponibili né ai fini IVA né ai fini IRES (ex IRPEG). Per maggiore comprensione possiamo semplificare nel presente prospetto le attività non considerate commerciali:
-
Artistiche: Mostre, rassegne, spettacoli teatrali, cinematografici, foto, ecc.
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Culturali: Visite guidate a gallerie e musei, attività bibliografiche, filateliche, numismatiche, hobbistiche, ecc.
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Musicali: Attività corali, folkloristiche, musica leggera, classica, ecc.
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Sportive: Gare, tornei, incontri, battute di caccia e di pesca, attività subacquea con uso di attrezzature e impianti, gestione di impianti sportivi (per prestazioni ai soci o ad altre associazioni che svolgono la stessa attività facente parte di un'unica organizzazione locale o nazionale).
-
Turistiche: Gite, crociere, soggiorni, vacanze, settimane bianche ad eccezione di quelle in cui il circolo sia ente organizzatore assimilabile all'agenzia di viaggio.
-
Varie: Tutti gli incassi corrisposti dai soci per le attività di cui sopra; somministrazione di bevande, dolci, caramelle, generi di caffetteria anche mediante corrispettivo corrisposto da soci e consiglieri. Contributi da Enti privati, da soci e consiglieri.
Le quote associative ordinarie e straordinarie, nonché tutte le somme provenienti da attività non commerciali.
La non imponibilità dei proventi da bar ed esercizi similari, sancita dal 5 comma dell'ari. 148 del TUIR-, è stata confermata da una decisione (22/11/96 n° 1430/97) della Commissione Tributaria Centrale e da una sentenza (15/1/2004 n° 280) della Suprema Corte di Cassazione. Il citato D.Lgs 460/97 esclude dalle attività considerate commerciali (anche se non rivolte ai soli soci) i fondi provenienti da raccolte pubbliche svolte occasionalmente ed i contributi corrisposti da amministrazioni pubbliche per lo svolgimento di attività convenzionate (art. 143, comma 3, lettere a) e b) del TUIR), o in regime di accreditamento (art. 8, comma 7, del D.Lgs. 30/12/92 n° 502 come sostituito dall'art. 9, comma 1, lett. G) del D.Lgs. 7/12/93 n° 517) di attività aventi finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali dagli enti stessi.
Le raccolte pubbliche suddette (cioè rivolte a chiunque voglia parteciparvi siano soci o no) sono quelle realizzate attraverso la richiesta di danaro a terzi durante determinati eventi: celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione pubbliche (anniversario di vita dell'associazione, vincita di un campionato, organizzazione di una festa dello sport, inizio campagna tesseramento, inaugurazione nuova sede o nuovi impianti ecc.). L'art. 143 specifica che si tratta di eventi occasionali nei quali sarà possibile offrire, in cambio del danaro, beni di modico valore (ad esempio calendari del campionato dell'associazione stessa o della serie A, B o C, magliette di atleti famosi, gadget ecc,) per indurre a sovvenzionare l'associazione.
Ricordiamo che di ogni raccolta di fondi deve essere redatto entro quattro mesi dalla chiusura dell'esercizio uno specifico rendiconto (art. 20 , comma 2 del DPR 600/73) accompagnato da una relazione illustrativa che dimostri in modo chiaro e trasparente le entrate e le spese di ogni manifestazione organizzata.
Il rendiconto e la relazione debbono essere allegati al rendiconto economico e finanziario complessivo (o bilancio) che il gruppo dirigente è obbligato a presentare ai soci per l'approvazione e tenuto a disposizione, quindi non inviato a chicchessia se non richiesto, per eventuali controlli. Tali adempimenti sono richiesti anche per distinguere la raccolta di fondi dalla semplice "liberalità" (in denaro o beni) effettuata in maniera spontanea che non genera alcun obbligo fiscale non essendo fatta in cambio di impegni (pubblicitari ecc,) promessi dall'associazione.
Le associazioni sportive ed i circoli, quando svolgono le suddette attività a favore dei soci, anche in presenza di contributi suppletivi per particolari prestazioni (quote orarie per campi da tennis, bocce, corsi di apprendimento, gestione del bar, ecc.):
La non imponibilità dei proventi da bar ed esercizi similari, sancita dal 5 comma dell'ari. 148 del TUIR-, è stata confermata da una decisione (22/11/96 n° 1430/97) della Commissione Tributaria Centrale e da una sentenza (15/1/2004 n° 280) della Suprema Corte di Cassazione. Il citato D.Lgs 460/97 esclude dalle attività considerate commerciali (anche se non rivolte ai soli soci) i fondi provenienti da raccolte pubbliche svolte occasionalmente ed i contributi corrisposti da amministrazioni pubbliche per lo svolgimento di attività convenzionate (art. 143, comma 3, lettere a) e b) del TUIR), o in regime di accreditamento (art. 8, comma 7, del D.Lgs. 30/12/92 n° 502 come sostituito dall'art. 9, comma 1, lett. G) del D.Lgs. 7/12/93 n° 517) di attività aventi finalità sociali esercitate in conformità ai fini istituzionali dagli enti stessi.
Le raccolte pubbliche suddette (cioè rivolte a chiunque voglia parteciparvi siano soci o no) sono quelle realizzate attraverso la richiesta di danaro a terzi durante determinati eventi: celebrazioni, ricorrenze o campagne di sensibilizzazione pubbliche (anniversario di vita dell'associazione, vincita di un campionato, organizzazione di una festa dello sport, inizio campagna tesseramento, inaugurazione nuova sede o nuovi impianti ecc.). L'art. 143 specifica che si tratta di eventi occasionali nei quali sarà possibile offrire, in cambio del danaro, beni di modico valore (ad esempio calendari del campionato dell'associazione stessa o della serie A, B o C, magliette di atleti famosi, gadget ecc,) per indurre a sovvenzionare l'associazione.
Ricordiamo che di ogni raccolta di fondi deve essere redatto entro quattro mesi dalla chiusura dell'esercizio uno specifico rendiconto (art. 20 , comma 2 del DPR 600/73) accompagnato da una relazione illustrativa che dimostri in modo chiaro e trasparente le entrate e le spese di ogni manifestazione organizzata.
Il rendiconto e la relazione debbono essere allegati al rendiconto economico e finanziario complessivo (o bilancio) che il gruppo dirigente è obbligato a presentare ai soci per l'approvazione e tenuto a disposizione, quindi non inviato a chicchessia se non richiesto, per eventuali controlli. Tali adempimenti sono richiesti anche per distinguere la raccolta di fondi dalla semplice "liberalità" (in denaro o beni) effettuata in maniera spontanea che non genera alcun obbligo fiscale non essendo fatta in cambio di impegni (pubblicitari ecc,) promessi dall'associazione.
Le associazioni sportive ed i circoli, quando svolgono le suddette attività a favore dei soci, anche in presenza di contributi suppletivi per particolari prestazioni (quote orarie per campi da tennis, bocce, corsi di apprendimento, gestione del bar, ecc.):
- Pagano l'IVA quale ultimo consumatore;
- Sono esentate dalle scritture contabili obbligatorie (ris.min. n° 11/189 del 22/4/1985);
- Sono esentate dalla presentazione del bilancio ad organismi esterni (al Tribunale, ecc.). Pertanto gli unici obblighi che competono loro, sono quelli di conservare per 10 anni le fatture di acquisto debitamente numerate e di richiedere il numero di codice fiscale (mettere, sia per i circoli che per le associazioni sportive, sotto la voce "natura giuridica": 12 e sotto la voce "codice attività" per le associazioni sportive il n°92624 e per i circoli il n° 91338). E'appena il caso di dire che tali attività vengono considerate non commerciali anche ai fini IRES (ex IRPEG) e che pertanto per il loro svolgimento non è richiesta neppure la denuncia dei redditi (mod. UNICO 200_ Enti non commerciali, ex mod. 760) a meno che le associazioni sportive ed i Circoli non posseggano beni fondiari (immobili) o di natura fondiaria (affitti di campi a terzi, ecc.) o di capitali (esclusi ovviamente gli interessi di c/c bancario che sono soggetti ad imposta all'origine).
La normativa vigente elenca alcune condizioni affinché tali attività siano effettivamente annoverate quali non commerciali:
- Le cessioni di beni e le prestazioni dei servizi debbono essere svolte nei confronti dei soci;
- Per la gestione de! bar l'associazione sportiva o il circolo deve essere iscritta ad un'associazione riconosciuta dal Ministero dell'Interno quale "assistenziale";
- Gli statuti debbono contenere obbligatoriamente (vedi art. 5 D.Lgs 460/97, art. 3 Legge 383/00, art. 4 Legge 128/04):
- denominazione dell'associazione contenente anche la dizione di "associazione sportiva dilettantistica" (ovviamente ciò è richiesto alle sole associazioni o circoli che svolgono prevalentemente attività sportiva).
- indicazione della sede sociale;
- finalità istituzionali (per le associazioni sportive l'attività sportiva dilettantistica compresa l'attività didattica);
- indicazione del fondo sociale;
- poteri degli organi associativi e loro durata in carica;
- mancanza di finalità lucrativa;
- oggetto e scopo non economico;
- divieto di distribuzione diretta o indiretta di utili, avanzi di gestione, fondi, riserve o capitali, durante la vita dell'associazione;
- obbligo di devolvere, in caso di scioglimento dell'associazione, il patrimonio residuo ad altra associazione con finalità analoghe o a fini di pubblica utilità, sentito l'organo di controllo che dovrà essere nominato con decreto interministeriale;
- disciplina uniforme del rapporto associativo, escludendo espressamente la temporaneità della partecipazione alla vita dell'associazione o limitazioni democratiche in funzione della scarsa partecipazione alle attività sociali (non è possibile limitare i diritti dei soci in relazione al tempo di adesione o alla frequenza per esempio della sede sociale );
- diritto di voto a tutti gli associati maggiori di età per l'approvazione e la modificazione dello statuto, dei regolamenti e per la nomina degli organi direttivi;
- principio di voto singolo ai sensi dell'art. 2532 del codice civile;
- sovranità dell'assemblea;
- Indicazione dei criteri di ammissione e di esclusione degli associati;
- obbligo di redigere ed approvare il rendiconto economico e finanziario annuale ( o bilancio se previsto dallo statuto );
- idonee forme di pubblicità ai soci delle convocazioni delle assemblee, delle relative deliberazioni, dei bilanci o rendiconti;
- intrasmissibilità della quota o contributi associativi per atto tra vivi (può però prevedersi la possibilità di subentro dell'erede in caso di morte dell'associato);
- non rivalutabilità della quota o contributi associativi;
- divieto per gli amministratori di ricoprire la medesima carica in altre società o associazioni nell'ambito della medesima Federazione o, negli Enti di promozione Sportiva, nella medesima disciplina ( anche questa clausola riguarda solo chi svolge attività sportiva ).
Il comma 18 dell'art. 90 della legge 289/02 prevedeva espressamente la gratuità delle cariche associative. La nuova formulazione del comma 18 (art. 4, comma 6 ter, L. 21/5/04.n° 128) non prevede più il divieto di erogare compensi agli amministratori; divieto che è invece previsto da leggi regionali, con particolare riferimento agli statuti delle associazioni di "promozione sociale". L'inserimento nello statuto della clausola suddetta diventa quindi necessaria per l'iscrizione dell'associazione negli albi (o registri) regionali che spesso è la condizione per accedere ai contributi pubblici a questo livello.
Per le associazioni sportive (ma anche per le società sportive di capitali) era inoltre previsto l'obbligo di conformare gli statuti ed i regolamenti alle direttive del CONI, delle relative federazioni o degli enti di promozione sportiva ed era prevista l'istituzione presso il CONI di un registro delle associazioni sportive suddiviso a seconda della natura giuridica delle stesse (commi 20, 21, 22 art. 90 L. 289/02); l'iscrizione al registro era titolo necessario per l'accesso ai contributi pubblici. La legge 128/04 abolisce tali nonne. Chi scrive ritiene tuttavia che in considerazione die con D.L. 21/5/04 n° 136, è stato affidato al CONI il compito di certificare (direttamente o attraverso le federazioni o gli enti di promozione sportiva) l'effettivo svolgimento dell'attività sportiva dilettantistica da parte delle associazioni, società o cooperative, convenga inserire nello statuto la clausola suddetta. Inoltre lo stesso decreto assegna al CONI il compito di trasmettere ogni anno alla Agenzia delle Entrate del Ministero delle Finanze l'elenco delle associazioni, società e cooperative "riconosciuti" quali soggetti che svolgono attività sportiva dilettantistica ed alle quali possono essere concesse le agevolazioni fiscali.
Per le associazioni sportive (ma anche per le società sportive di capitali) era inoltre previsto l'obbligo di conformare gli statuti ed i regolamenti alle direttive del CONI, delle relative federazioni o degli enti di promozione sportiva ed era prevista l'istituzione presso il CONI di un registro delle associazioni sportive suddiviso a seconda della natura giuridica delle stesse (commi 20, 21, 22 art. 90 L. 289/02); l'iscrizione al registro era titolo necessario per l'accesso ai contributi pubblici. La legge 128/04 abolisce tali nonne. Chi scrive ritiene tuttavia che in considerazione die con D.L. 21/5/04 n° 136, è stato affidato al CONI il compito di certificare (direttamente o attraverso le federazioni o gli enti di promozione sportiva) l'effettivo svolgimento dell'attività sportiva dilettantistica da parte delle associazioni, società o cooperative, convenga inserire nello statuto la clausola suddetta. Inoltre lo stesso decreto assegna al CONI il compito di trasmettere ogni anno alla Agenzia delle Entrate del Ministero delle Finanze l'elenco delle associazioni, società e cooperative "riconosciuti" quali soggetti che svolgono attività sportiva dilettantistica ed alle quali possono essere concesse le agevolazioni fiscali.
Perdita della qualifica di ente non commerciale
Il D.Lgs. 460/97 prevede per il circolo (ma non per l'associazione sportiva: comma 11, art. 90 Legge 289/02) la perdita della qualifica di "ente non commerciale" qualora la gestione delle attività commerciali superi per un intero periodo d'imposta in redditi, immobilizzazioni, investimenti e ricavi, quella delle attività istituzionali. In questo caso anche le attività elencate al punto 4.2 debbono essere considerate commerciali e seguire gli adempimenti di cui al punto 4.6. La perdita di qualifica opera a partire dal 1 gennaio dell'anno d'imposta. La circolare esplicativa (124/E del 1998) del D.Lgs 460/97 chiarisce giustamente che i suddetti parametri non sono tassativi, ma piuttosto un metro di giudizio per i pubblici ufficiali comandati al controllo delle attività dell'associazione e della loro coerenza con le norme fiscali. Diventa pertanto estremamente importante la relazione accompagnatoria (indicata nel punto 1.5) al rendiconto economico e finanziario per dimostrare la coerenza dell'associazione con i propri fini istituzionali.
Attività commerciali
Ciò in linea generale perché alcune attività sono indicate nell'ari. 4, comma 5, del DPR 633/72, e nell'ari. 148, comma 4°, del TUIR, come sinonimo di operazioni assistite dal carattere della commercialità per presunzione legale. Tali attività, indicate tassativamente dagli articoli citati, sono:
- Cessione di beni nuovi prodotti dalle associazioni sportive o dai circoli con lo scopo di venderli, quali le pubblicazioni (escluse quelle che sono cedute prevalentemente all'interno delle associazioni); quadri (per esempio a seguito di una mostra di pittura organizzata dall'associazione fra i propri soci); modellismo (per esempio a seguito di una gara fra soci, ecc.);
- Gestione di spacci aziendali e di mense, e di somministrazione di pasti, con esclusione per esempio della gestione del bar se l'associazione è affiliata ad associazione nazionale "riconosciuta" ed ha chiesto ed ottenuto l'autorizzazione ai sensi della normativa vigente sul commercio (articolo 3, comma 6, legge 287/91 e articolo 2, DPR 235 del 4.04.2001);
- Trasporto e deposito merci;
- Trasporto di persone;
- Organizzazione di viaggi e soggiorni turistici, prestazioni alberghiere o di alloggio (il D.lgs 460 esclude dalla commercialità ai soli fini IRES l'organizzazione di viaggi e soggiorni turistici qualora tali attività risultino complementari a quelle svolte in diretta attenzione degli scopi istituzionali e rivolta ai soci);
- Pubblicità commerciale (sponsorizzazione, ecc.);
- Gestione di fiere ed esposizioni a carattere commerciale;
- Telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari;
- Esercizio di attività di cui all'ari. 2195 del codice civile;
- Attività industriale di produzione di beni e servizi;
- Attività intermediaria nella circolazione dei beni;
- Attività bancaria e di assicurazione;
- Attività ausiliare alle precedenti;
- Attività in favore di terzi (anche se istituzionali) contro pagamento di corrispettivi.
E ' necessario sottolineare che tali attività assumono la natura di attività commerciali se sono continuative e non occasionali: ad esempio una cena o una gita sociale, essendo di natura occasionale, non possono essere considerate commerciali. La normativa attuale (art. 1 comma 473 della legge 31/12/2004 n° 311), avendo inserito per definizione generale "la pubblicità, in qualunque modo realizzata negli impianti utilizzati per manifestazioni sportive dilettantistiche con capienza inferiore ai tremila posti", fra le attività "occasionali," esonera dall'imposta relativa le società e le associazioni sportive che ricevono corrispettivi da chicchessia a tale titolo. Esistono tuttavia problemi di applicabilità della suddetta norma in quanto per la sua applicazione il legislatore si è richiamato a d'una legge abolita.
Iter per le attività commerciali
Per tali attività in linea generale l'iter da seguire è il seguente:
Iter per le attività commerciali
Per tali attività in linea generale l'iter da seguire è il seguente:
- Presentare domanda di inizio attività chiedendo il numero di partita IVA all'ufficio provinciale competente;
- Tenere registri acquisti, fatture e/o corrispettivi IVA sui quali vanno annotati cronologicamente tutti i movimenti;
- Eseguire le annotazioni periodiche ed effettuare il versamento IVA eventualmente a debito;
- Presentare la dichiarazione annuale IVA;
- Comunicare tutte le variazioni rispetto ai dati presentati;
- tenuta della contabilità per rilevare costi e ricavi;
presentazione della dichiarazione annuale dei redditi mod. UNICO 2005 - enti non commerciali (ex mod. 760).
